Location immobilière et prestations accessoires : qu'en est-il de la TVA ?
Une location immobilière est exemptée de TVA. Mais toute mise à disposition d'un bien immeuble ne peut être considérée comme une location immobilière. Qu'en est-il par exemple lorsque la location s'accompagne d'autres prestations de services, par exemple lorsqu'une mise à disposition de bureaux s'accompagne de services d'entretien, de services de conciergerie, de la fourniture d'électricité et de gaz. La situation est alors différente. Nous examinerons ici ce qu'il en est dans ce cas de la TVA.
Principe : exemption pour location immobilière
En principe, une location immobilière est exemptée de TVA. Le bailleur ne peut donc pas récupérer la TVA qu'il a lui-même payée lors de la construction du bien immeuble, ce qui constitue pour lui un inconvénient important.
Exemple
Une société immobilière Y fait construire un immeuble d'un million d'euros et paie sur ce montant 21% de TVA, soit 210.000 EUR. La société scinde l'immeuble en plusieurs magasins qu'elle donne en location. Cette location immobilière est une prestation de services exemptée sans droit à déduction : la société Y ne peut donc pas imputer de TVA et ne peut déduire les 210.000 EUR de TVA qu'elle a elle-même payés. Ce coût est perdu.
Cas particulier : la location s'accompagne de prestations de services accessoires qui bénéficient également de l'exemption
La location d'immeubles professionnels (p.ex. un magasin dans un centre commercial, un bureau dans un grand complexe de bureaux) s'accompagne toutefois souvent de toutes sortes de prestations de services accessoires. Le bailleur propose p.ex. aussi les services suivants (pour l'ensemble des utilisateurs ou pour des locataires spécifiques) : des services de sécurisation, d'entretien du bâtiment, de nettoyage, de distribution du courrier, l'accueil des visiteurs, l'énergie et le chauffage, ...
En principe, ces services accessoires fournis par le bailleur sont également exemptés de TVA, alors que s'ils étaient prestés séparément, ils seraient soumis à la TVA. Dans ce cas, les prestations de services accessoires partagent toutefois le sort de la prestation de services principale (la location) et sont donc soumises au même traitement en matière de TVA.
Le bailleur peut toutefois choisir de ventiler sa facture en prestations de services soumises à la TVA (les services accessoires) et en prestations de services exemptées de TVA (la location même). Sur les services accessoires, il peut alors imputer de la TVA. Cela ne signifie cependant pas pour autant que le bailleur peut récupérer la TVA payée sur l'achat/la construction de l'infrastructure.
Qu'en est-il lorsque les services accessoires deviennent tellement importants que la location n'est plus la prestation de services principale ?
Il est néanmoins possible aussi que les prestations accessoires deviennent tellement importantes que la location en soi n'est plus la prestation principale. L'objet du contrat entre le bailleur et le preneur n'est alors plus une location immobilière mais un ensemble complexe de prestations de services (dont la mise à disposition de l'espace ne constitue qu'un élément).
Pour clarifier la situation, une distinction est faite en matière de TVA entre la location passive, où la location même constitue la prestation de services principale, et la location active, où il s'agit d'un ensemble de services.
Il est par exemple question de location active lorsque les centres d'affaires ou de services proposent une infrastructure complète avec toutes sortes de services pour les utilisateurs, p.ex. un immeuble de bureaux comprenant des salles de réunion, des toilettes, un réseau téléphonique, des photocopieuses. La location active est soumise à la TVA.
Exemple
Revenons à notre exemple. Si la société Y propose aussi aux locataires des magasins des services de sécurisation et d'entretien du complexe commercial, des services téléphoniques, des toilettes pour les visiteurs, etc., on peut avancer que la société Y propose une prestation de services complexe. Elle peut donc imputer de la TVA et déduire dans ce cas les 210.000 EUR de TVA qu'elle a payés.
Il n'est bien entendu pas évident d'établir quand il est question d'une location immobilière exemptée avec prestations de services accessoires et quand il est question d'une location active taxée. Le fisc a toutefois fixé des critères minimums auxquels doit répondre la location active taxée : (i) tous les services doivent être fournis moyennant un prix forfaitaire unique, (ii) le locataire ne peut avoir la possibilité de renoncer à un ou plusieurs services moyennant une réduction de prix et (iii) les équipements d'utilité publique (eau, chauffage, électricité) doivent aussi être compris dans l'ensemble des services.
